Аннотация: |
Введение
Налоги являются экономической основой любого государства как с рыночным, так и нерыночным типом хозяйствования. В экономическом аспекте налог представляет собой особую форму перераспределения собственности, узаконенное изъятие имущества у собственника в пользу государства. В правовом аспекте это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8 Налогового кодекса Российской Федерации – далее НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 3 НК РФ каждое лицо (как физическое, так и юридическое) обязано платить законно установленные налоги и сборы. Неисполнение лицом возложенных на него обязанностей является налоговым правонарушением, за которое установлена налоговая, административная и уголовная ответственность.
Налоговые преступления являются, пожалуй, одними из наиболее распространенных преступлений в сфере экономики и подразумевают под собой нарушения действующего порядка исчисления и уплаты налоговых платежей, наносящие существенный ущерб национальному бюджету.
Сегодня масштабы налоговой преступности увеличиваются стремительными темпами, что напрямую сказывается на экономической безопасности государства, т.к. благодаря налогам, государство реализует социальную политику, выплачивая социальные пособия, а также обеспечивает содержания детских домов, бесплатной системы медобслуживания, образования в школах, вузах и многое другое, вплоть до освещения улиц и озеленения ландшафтных объектов, а также обеспечивает содержание различных государственных структур, таких как армия, полиция, министерство чрезвычайных ситуаций, таможня, бюджетные ведомства и учреждения.
Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в области финансовой деятельности государства по поводу формирования бюджета от сбора налогов и (или) сборов с физических лиц.
Предмет исследования: суммы любых неуплаченных налогов или сборов, взимаемых с физических лиц (ст. 13—15 НК РФ).
Целью данной работы является комплексное уголовноправовое исследование преступлений, предусмотренных ст. ст. 198, 199 УК РФ, для выработки предложений по совершенствованию действующего уголовного законодательства об ответственности за данные преступления и практики их применения.
Основными задачами исследования являются:
рассмотреть историкоправовой аспект проблемы уклонения от уплаты налогов;
изложить понятие уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с физических лиц ;
изучить виды наказаний в сфере уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с физических лиц;
исследовать опыт зарубежного законодательства в области уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физических лиц.
Методологической основой исследования являлся диалекто материалистический метод как … Правообладателем данной работы является Группа Компаний Vip Образование. Копирование, тиражирование, использование текста без согласия Компании запрещено. Приобрести работу Вы можете в офисах учебного центра или дистанционно, перейдя по ссылке Купить готовую работу.
Глава 1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА УГОЛОВНОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ И (ИЛИ) СБОРОВ С ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
1.1.Историкоправовой аспект проблемы уклонения от уплаты налогов
Становление и развитие системы налогообложения в России во временном континууме практически всегда кореллировало с изменениями в её политическом устройстве и с историческими вехами.
Одним из способов решения налогоплательщиком задачи уменьшения налогового бремени является уклонение от уплаты налогов.
А. В. Толкушин определяет уклонение от налогов как преднамеренное сокрытие налогоплательщиком части объекта налогообложения (доходов или имущества) от обложения налогами либо уменьшение налоговых обязательств и платежей с помощью других незаконных методов. А. Б. Барихин понимает уклонение от уплаты налогов как нелегальный путь уменьшения налоговых обязательств, основанный на уголовно наказуемом сознательном использовании метода сокрытия учета доходов и имущества от налоговых органов .
Таким образом, уклонение от уплаты налогов квалифицируется как налоговое правонарушение, являющееся основанием налоговой ответственности, в сфере которой действует презумпция невиновности (добросовестности): лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Существует справедливое мнение о том, что «борьба с недобросовестными действиями налогоплательщиков должна проводиться через специальное совершенствование отдельных институтов налогового права с тем, чтобы устранить неблагоприятные последствия недобросовестных действий налогоплательщика» .
В русском дореволюционном налоговом праве применялись различные виды юридической ответственности за нарушение налогового законодательства по обложению предпринимательской деятельности, но, в основном, за совершение налоговых правонарушений использовались меры административной ответственности в виде взысканий денежных штрафов и пени. По мнению известного дореволюционного юриста Н. С. Таганцева, целью такого наказания являлась карательная функция, которая, с точки зрения теоретических положений гражданского права, обеспечивалась вознаграждением казне государства за понесенные убытки.
В теории дореволюционного права было теоретически обосновано, что безнаказанность юридического лица не освобождала от ответственности тех его представителей или членов, которые непосредственно выполнили преступное деяние. И. И. Ганусенко справедливо обращал внимание на то, что часть видов налоговых правонарушений дореволюционного периода во многих случаях аналогичны нарушениям, которые предусмотрены современным налоговым законодательством России . Более того, основные принципы и виды юридической ответственности за налоговые правонарушения, закрепленные в законодательстве России второй половины ХIХ века, сохранились до настоящего времени.
Однако необходимо выделить существенное отличие дореволюционного русского и современного российского права, заключающееся в установлении ответственности за сокрытие доходов от налогообложения. Деяние лиц, виновных в сокрытии доходов от налогообложения и злостной неуплате налоговых платежей с полученной прибыли, квалифицировалось в Российской империи как злонамеренное или фиктивное банкротство.
Отметим, что реформирование налоговых органов Российской империи было связано с учреждением 30 апреля 1885 года на местах института податных инспекторов, что способствовало реализации идеи налоговых преобразований, связанных с получением универсального источника адекватных и своевременных данных территориальной и субъектной характеристики налогоплательщиков на основе последовательной реализации принципов дифференциации и справедливости налогообложения.
И. И. Кучеров проанализировал деятельность податной службы дореволюционной России по выявлению и пресечению налоговых преступлений, исходя из того, что правовая природа налоговых преступлений и многие способы их совершения со временем остались практически неизменными, и сделал вывод о том, что для выявления истинной платежеспособности, оборотов и прибыли налогоплательщика податным инспекторам предписывалось исследовать его кредитные и банковские операции, установить, на собственный капитал осуществляется коммерческая деятельность или используются кредиты, выяснить условия заготовки или закупки товаров, а также условия производства и сбыта продукции .
В то время способом уклонения от уплаты налогов являлась также утайка податного объекта посредством сокрытия источников дохода или дачи неверных сведений о доходах. Видимо, широкая распространенность подобных нарушений налогового законодательства привела к тому, что в Уголовное уложение 1903 г. в главу XVI «О нарушении постановлений о надзоре за промыслами и торговлей» были введены статьи 327 и 328, предусматривающие ответственность за подобные действия. Первая из них устанавливала уголовное наказание за «помещение в заявлениях, подаваемых в раскладочные по промысловому налогу присутствия клонящихся к уменьшению сего налога или освобождению от него заведомо ложных сведений об оборотах и прибылях торговых или промышленных предприятий», а вторая — за «помещение в отчетах и балансах предприятий, обязанных публичною отчетностью или приравненных к сим последним, или в дополнительных сообщениях или разъяснениях по сим отчетам заведомо ложных сведений, клонящихся к уменьшению промыслового налога или освобождению от него, совершенное членами правлений, ответственными агентами иностранных обществ, бухгалтерами и вообще лицами, подписавшими или скрепившими неверные отчеты, баланс или дополнительные к ним сведения или разъяснения». К сожалению, свидетельств применения этих уголовных статей к нарушителям налогового законодательства обнаружить не удалось .
Важно отметить, что взаимосвязь современного принципа определенности налогового обязательства, обладающего как общетеоретической, так и общеправовой природой, с необходимостью определенности прав и обязанностей адресатов правовых норм подчеркивалась еще в 1898 году известным дореволюционным специалистом по гражданскому праву И. А. Покровским: «индивид, поставленный лицом к лицу с обществом, государством вправе требовать, чтобы ему было этим последним точно указано, что от него хотят, и какие рамки ему ставят» .
Исторический аспект проблемы уклонения от уплаты налогов предполагает изучение следующей стадии ее развития – в советский период, характеризующийся политизацией налогообложения, когда налоговое поведение участников социальноэкономических отношений определялось отсутствием существенных законодательных ограничений .
Характеризуя особенности борьбы с налоговыми преступлениями в период новой экономической политики, И. И. Кучеров описывал весьма распространенный способ уклонения от уплаты налогов ведение так называемых двойных книг.
Сопоставление способов, использовавшихся злостными неплательщиками налогов в предшествующие исторические периоды и в наши дни, позволяет установить их значительное сходство, что может характеризовать существование определенной устойчивости и преемственности налоговой преступности.
Согласно исследованиям В. Волкова, в период, предшествующий принятию Налогового кодекса Российской Федерации, использование официальных налоговых ставок и процедур наносило серьезный ущерб предприятию и превращалось в способ давления на частный бизнес со стороны государства. После распада Советского Союза в условиях нестабильности экономики уклонение от уплаты налогов не требовало даже создания какихлибо схем: многие не платили налоги в тех суммах, которые должны были перечислять в бюджет, исходя из их налоговой базы.
С введением Налогового кодекса темпы роста налоговой задолженности резко сократились, а в конце 1990х гг. появились схемы минимизации налогов, характеризующие … Правообладателем данной работы является Группа Компаний Vip Образование. Копирование, тиражирование, использование текста без согласия Компании запрещено. Приобрести работу Вы можете в офисах учебного центра или дистанционно, перейдя по ссылке Купить готовую работу.
1.2.Понятие уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с физических лиц
Основная причина нежелания платить налоги – их высокие ставки, и как следствие, невозможность некоторых налогоплательщиков своевременно и в полном размере платить причитающуюся сумму налогового бремени.
Не обязательно по причине «нежелания», а зачастую по причине «невозможности» (низкая скорость товарооборота, устаревшее оборудование, низкая конкурентоспособность товаров и услуг, низкая платежеспособность предприятия и т.д.).
В свою очередь под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8 Налогового Кодекса РФ, далее – НК РФ).
В стремлении улучшить свое финансовое состояние и финансовое состояние своего предприятия руководители организаций пытаются уменьшить налоговое бремя законными (путем оптимизации налогооблагаемой базы) и незаконным (уклонение от уплаты налогов) способами. Чаще, конечно, используется второй способ, так как в первом случае нужно очень грамотно планировать налоговую нагрузку и владеть необходимыми знаниями в сфере налогообложения.
Неприязненное отношение к имеющейся налоговой системе, а также низкая правовая культура общества являются наиболее благоприятной средой для возникновения и развития корыстных целей налогоплательщиков, проявляющихся в сокрытии своих доходов и уклонении от уплаты налогов (под уклонением от уплаты налогов подразумевается непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых, в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, является обязательным либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений).
За налоговые правонарушения на территории Российской Федерации предусмотрены следующие ответственности: налоговая, административная, уголовная. Если для первых двух установлены санкции в виде денежных взысканий (штрафов), то при уголовной, помимо штрафов, возможен арест и лишение свободы.
В Уголовном кодексе РФ (далее УК РФ) предусматривает четыре статьи, непосредственно устанавливающие уголовную ответственность за налоговые преступления:
• Статья 198. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица.
Лицо сознает, что уклоняется от уплаты налога в крупном размере, и желает этого (характеризуется прямым умыслом).
Так, объективная сторона преступления – это проявление преступления вовне, в объективной реальности.
Объективная сторона преступления выражается в двух формах:
1) уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, совершенное в крупном размере;
2) уклонение физического лица от уплаты налогов и (или) сборов путем включения в налоговую декларацию или иные документы, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере. Обе формы могут присутствовать в действиях виновного одновременно.
Объектом налогообложения является совокупный доход, полученный в календарном году. Датой получения дохода в календарном году является дата выплаты дохода физическому лицу либо дата перечисления дохода физическому лицу, либо дата передачи лицу дохода в натуральной форме, а также день оплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным средствам, приобретения товаров — при получении доходов в виде материальной выгоды. У физических лиц, имеющих постоянное место жительства в Российской Федерации, учитываются доходы от источников в России и за ее пределами, а у физических лиц, не имеющих постоянного места жительства в Российской Федерации, — только от источников в России.
Обязательным признаком объективной стороны преступления, предусмотренного ст.198 УК РФ является уклонение от уплаты налогов или страховых взносов физических лиц. Важнейшими вопросами объективной стороны является момент окончания преступления и отнесение состава к категории формальных либо материальных составов.
Субъективная сторона – это психическое, внутреннее отношение лица к совершаемому им общественно опасному деянию и его последствиям.
Субъективная сторона данного преступления характеризуется наличием только прямого умысла.
Субъект преступления — специальный. Им может быть только физическое лицо (гражданин Российской Федерации, иностранный гражданин, лицо без гражданства), достигшее 16летнего возраста, имеющее облагаемый налогом доход и обязанное представлять декларацию о доходах и расходах в органы государственной налоговой службы.
Действия должностных лиц органов государственной власти и органов местного самоуправления, умышленно содействовавших уклонению от уплаты налогов гражданином, надлежит квалифицировать как соучастие в совершении преступления, т. е. по ст. 33 УК РФ и соответствующей части ст. 198 УК РФ, а если при этом они действовали из корыстной или иной личной заинтересованности — то и по соответствующим статьям УК РФ, предусматривающим ответственность за совершение преступлений против интересов государственной службы и службы в органах местного самоуправления (ст. 285, 290, 292 УК РФ).
Представляя заведомо ложные сведения об объектах налогообложения, лицо осознает, что дезинформирует налоговые органы и уклоняется от уплаты налога либо уплачивает его неполностью, и желает этого. Необходимо отметить, что налоговые преступления, как правило, совершаются с заранее обдуманным умыслом. Элементами субъективной стороны преступления являются мотив и цель совершения преступления. Мотив и цель являются факультативными признаками субъективной стороны и не имеют квалифицирующего значения. Целью преступных действий, предусмотренных ст.198 УК РФ, является уклонение от выполнения обязательств по уплате налогов физических лиц. Мотивом являются, как правило, корыстные побуждения, стремление к личному обогащению лиц, ответственных за полное и своевременное исполнение организацией своих налоговых обязанностей перед бюджетами различных уровней.
Налоги выступают главным источником формирования государственных финансов, что предопределяет общественную опасность уклонения от их уплаты. Как подчеркивается в Постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления», общественная опасность данных преступлений заключается в непоступлении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации. В качестве уголовнонаказуемых способов уклонения от уплаты налогов в ст. 198 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее – УК РФ) альтернативно обозначены непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых согласно законодательству о налогах и сборах обязательно, либо включение во все названные документы заведомо ложных сведений. В указанном Постановлении Пленума Верховного Суда РФ (п. 3) разъясняется, что уклонение от уплаты налогов выражается в форме действия или бездействия, совершаемых умышленно .
С 01.01.2010 г., за исключением отдельных положений, введен в действие Федеральный закон от 29.12.2009 г. № 383ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон № 383ФЗ), в котором отражены принципиальные изменения уголовной политики государства относительно налоговых преступлений, связанных в том числе с уклонением от уплаты налогов с физического лица (ст. 198 УК РФ). Кратко их суть может быть охарактеризована как декриминализация налоговых преступлений.
Среди наиболее значимых законодательных новаций следует выделить существенное увеличение суммы налогов, уклонение от уплаты которых влечет уголовную ответственность налогоплательщиков физических лиц. Иначе говоря, имеется в виду увеличение сумм крупного и особо крупного размера уклонения от уплаты налогов с физического лица. В соответствии с п. 1 примечания к ст. 198 УК РФ крупным размером признается сумма налогов, составляющая за три финансовых года подряд более 600 000 рублей (прежде – 100 000 рублей), при условии что доля недоимки больше 10 % от подлежащей уплате суммы налогов либо более 1 800 000 рублей (прежде – 300 000 рублей), а особо крупным размером – сумма более 3 000 000 рублей (прежде – 500 000 рублей) при условии, что доля недоимки больше 20 % от подлежащей уплате суммы налогов либо более 9 000 000 рублей (прежде – 1 500 000 рублей). Законодательно произведено шестикратное увеличение пороговых сумм привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с физического лица. Полагаем, что тем самым уголовной ответственности удастся избежать подавляющей массе уклоняющихся от уплаты налогов граждан. Для иллюстрации сказанного воспользуемся следующим несложным расчетом. Так, для привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов обычного гражданина требуется, чтобы сумма недоимки составила 1 800 000 рублей при крупном размере или 9 000 000 рублей при особо крупном размере. Следовательно, его годовой доход в первом случае должен составлять 13 850 000 рублей, а ежемесячный – около 1 065 000 рублей; во втором случае – соответственно 69 230 000 рублей и 5 770 000 рублей. Тогда, на какую категорию физических лиц рассчитана данная норма?
Важным нововведением в интересах налогоплательщиков стал п. 2 примечаний к ст. 198 УК РФ. В нем было установлено, что лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное данной статьей, освобождается от уголовной ответственности, если им полностью уплачены суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумма штрафа в размере, определенном в соответствии с НК РФ. Новелла заключается в том, что гражданин, впервые совершивший данное преступление, имеет легальную возможность избежать уголовной ответственности посредством уплаты соответствующих сумм недоимки, пеней и штрафа .
Для реализации указанного положения Уголовнопроцессуальный кодекс Российской Федерации (далее – УПК РФ) был дополнен статьей 28.1, предусматривающей прекращение уголовного преследования по делам, связанным с нарушением законодательства о налогах и сборах, включая уклонение от уплаты налогов с физических лиц. В соответствии с указанной нормой уголовное преследование в отношении лица, подозреваемого или обвиняемого в совершении преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, прекращается в случае, если до окончания предварительного следствия ущерб, причиненный бюджетной системе Российской Федерации в результате преступления, возмещен в полном объёме, т.е. уплачены недоимки в размере, установленном налоговым органом в решении о привлечении к ответственности, вступившем в силу, а также соответствующие пени и штрафы в размере, определяемом в соответствии с НК РФ.
Особо подчеркнем, что прекращение уголовного дела по ст. 28.1 УПК РФ является нереабилитирующим основанием, в связи с чем в соответствии с частями 2 и 3 этой статьи до прекращения уголовного преследования лицу должны быть разъяснены основания принятия такого решения и от него получено соответствующее согласие. Если лицо возражает против прекращения в отношении него уголовного преследования по ст. 28.1 УПК РФ, производство по уголовному делу продолжается в обычном порядке.
Следует акцентировать внимание на том, что при неполном погашении лицом сумм недоимки, пеней либо штрафа уголовное преследование в отношении виновного лица не может быть прекращено по ст. 28.1 УПК РФ, поскольку преступления данной категории считаются оконченными с момента фактической неуплаты налога или сбора за соответствующий период в срок, установленный НК РФ, а частичное возмещение причиненного ущерба в соответствии со ст. 61 УК РФ может быть признано лишь обстоятельством, смягчающим наказание.
Кроме этого, с учетом изменений, внесенных в ст. 32 НК РФ, если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога, направленного налогоплательщику на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, налогоплательщик не уплатил в полном объеме указанные в этом требовании суммы недоимки, размер которой соответствует крупному или особо крупному, установленному в ст. 198 УК РФ, налоговые органы должны в десятидневный срок со дня выявления данных обстоятельств направить материалы в следственные органы, уполномоченные на производство предварительного следствия по таким уголовным делам, для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.
Попутно отметим, что в соответствии с изменениями, внесенными Законом № 383ФЗ в ст. 151 УПК РФ о подследственности налоговых преступлений, предварительное следствие по уголовным делам, предусмотренным ст. 198 УК РФ, с 01.01.2011 г. осуществляется следователями Следственного комитета Российской Федерации.
Законом № 383ФЗ изменено одно из закрепленных ст. 108 НК РФ оснований привлечения лица к ответственности за совершение налогового преступления, включая уклонение от уплаты налогов с физических лиц. Согласно новой редакции п. 3 ст. 108 НК РФ в качестве такого основания выступает установление факта совершения нарушения налогового законодательства решением налогового органа, вступившим в силу, т.е. с учетом возможности его обжалования в административном и судебном порядке. Следовательно, возбуждение уголовного дела невозможно лишь только по формальному основанию наличия недоимки без установления факта совершения налогового правонарушения. Однако территориальные налоговые органы практически не имеют возможности проводить налоговые проверки незамедлительно после получения соответствующего запроса или уведомления со стороны сотрудников правоохранительных органов . Проверки соответствующих налогоплательщиков включаются в план проверок в течение текущего года, после чего зачастую переносятся на следующий, т.к. внеплановое проведение проверок налоговый орган осуществляет с разрешения прокуратуры субъекта РФ, а процедура его получения является достаточно громоздкой. О длительности производства проверок налоговым органом говорить не приходится. Положение осложняется также и тем, что в некоторых случаях выводы налогового органа попросту не могут быть положены в основу обвинения по уголовному делу об уплате налогов. При определенных обстоятельствах проведение проверки … Правообладателем данной работы является Группа Компаний Vip Образование. Копирование, тиражирование, использование текста без согласия Компании запрещено. Приобрести работу Вы можете в офисах учебного центра или дистанционно, перейдя по ссылке Купить готовую работу. |
